骗取出口退税罪：常见实务误区与有效辩护要点解析-金税云

骗取出口退税罪：常见实务误区与有效辩护要点解析

时间：2026-01-12浏览次数：7次

根据《中华人民共和国刑法》第二百零四条的规定，构成骗取出口退税罪的核心在于“无税可退”而骗取，即货物在境内流转环节未实际缴纳增值税，行为人通过虚构事实“无中生有”骗取国家退税；若货物已完税，行为人以欺骗手段“骗回”已缴税款，则应以逃税罪论处。这一界分，是该罪名认定中的首要关键。
当前，随着“金税四期”全面上线与税收征管从“以票管税”向“以数治税”的深刻转型，国家建立起全方位、全链条、全要素的穿透式税收监管体系。在这一背景下，涉税犯罪的出罪事由虽在理论与实务中引发广泛探讨，但骗取出口退税案件的发案量仍呈增长态势，查处力度持续加强。

“低值高报”“货物循环”≠骗取出口退税

出口退税的本质，是退还纳税人在国内流通环节已实际缴纳的增值税，旨在实现出口商品“零税率”进入国际市场，以增强其价格竞争力。根据《中华人民共和国刑法》第二百零四条的规定，骗取出口退税罪的构成关键在于“无税可退而骗退”，即货物在境内流转过程中并未实际缴纳相应增值税，行为人以虚假手段骗取国家退税；若货物已真实完税，行为人通过欺骗手段“骗回”已缴税款，则应认定为逃税罪。
因此，司法实践中认定是否构成本罪，不能仅孤立审视出口环节是否存在“低值高报”“买单配票”或“货物循环”等违规操作，而应溯源至货物在境内的全链条增值税缴纳情况。是否实际缴纳税款，是区分罪与非罪、此罪与彼罪的实质标准。
(一)出口退税基本原理
实务中，生产型出口企业“应收出口退税”的计算，需经“免、抵、退”三环节，贸易型出口企业仅有“免、退”两环节，较为清晰，因此文本均以贸易型出口企业的出口退税计算为例进行说明。
贸易型出口企业在出口退税的计算中涉及两个关键数值：
当期免退税额=出口销售额(FOB价格)×退税率
期末留抵税额=当期销项税额-当期进项税额

据此可知，出口企业实际取得的出口退税金额，并非由货物的出口申报价格决定，但出口申报价格可以影响退税额上限。律师办理此类案件关注重点，仍应在于境内货物流转过程是否存在虚开增值税专用发票行为、实际欠缴增值税金额是否查清，而不应以“低值高报”直接认定构成骗取出口退税罪。
(二)进项无虚开，“买单配票”“货物循环”应认定逃税罪，且行政程序前置
在司法实践中，“买单配票”与“货物循环”是骗取出口退税案件中两类典型的行为模式。“买单配票”通常指行为人本身无真实货物出口，通过购买他人已实际出口货物的报关信息（“买单”），并匹配虚开的增值税专用发票（“配票”），虚构出完整的出口交易链条，进而骗取退税。“货物循环”则指形式上存在货物跨境流转（包括使用道具货物），但其整个贸易闭环系为骗取退税而设计，不具备真实的商业目的与最终消费环节。
然而，根据前文对出口退税制度原理及刑法第二百零四条的分析，出口环节存在上述“买单配票”或“货物循环”等行为，本身并不直接等同于构成骗取出口退税罪。判断是否属于“无税可退而骗退”的关键，在于追溯至出口商品在上游生产、流通环节是否已实际、足额缴纳增值税。若上游环节已真实完税，则即便出口申报过程中存在虚假手段，该行为在刑法评价上亦不直接符合骗取出口退税罪的构成要件，而可能涉及其他行政违法或刑事责任。

属于出口企业“骗回”已缴税款，根据《中华人民共和国刑法》第二百零四条第二款的规定，应当按照逃税罪的规定定罪处罚，且行政程序处置优先。
需要解释的是，《中华人民共和国刑法》第二百零四条第二款原文规定“纳税人缴纳税款后”，严格来说境内销售环节的“纳税人”是出口企业的上游企业，并非出口企业。这是基于增值税的间接税属性而产生的必然结果，税负通过价格机制层层转嫁，税法层面“纳税人”与“负税人”相分离，虽然名义上该环节的纳税人是上游企业，但实际的“负税人”是出口企业，该环节应缴税额构成出口企业的进项税。2026年1月1日即将生效的《中华人民共和国增值税法》第十六条规定，进项税额，是指纳税人购进货物、服务、无形资产、不动产支付或者负担的增值税税额。此处法条使用“纳税人”概念，等同于“负税人”，《中华人民共和国刑法》第二百零四条第二款所用“纳税人”，也应当理解为增值税实际“负税人”，符合立法原意及税法相关规定。

“假自营、真代理”≠骗取出口退税

在出口退税制度中，依法享有以本企业名义申报退税资格的主体，主要为生产型出口企业及开展自营业务的外贸企业（外贸综合服务企业代办退税情形相对特殊，本文暂不展开）。实践中，部分外贸企业在实际开展代理业务时，仍以自身名义办理出口退税申报，从而形成“假自营、真代理”的违规操作模式。
早在1992年，国家税务总局与原对外经济贸易部即联合发布《关于出口企业以“四自三不见”方式成交出口的产品不予退税的通知》（国税发〔1992〕156号），明确对出口企业采取“客商或中间人自带客户、自带货源、自带汇票、自行报关，且出口企业不见出口产品、不见供货货主、不见外商”的“四自三不见”方式开展的出口业务，不予办理退税，以防范骗税风险。2012年，国家税务总局进一步在《关于出口货物劳务增值税和消费税政策的通知》（财税〔2012〕39号）第七条规定，出口企业或其他单位存在特定情形之一的，其出口货物劳务不适用增值税退（免）税和免税政策，应视同内销货物征收增值税。
1.将空白的出口货物报关单、出口收汇核销单等退(免)税凭证交由除签有委托合同的货代公司、报关行，或由境外进口方指定的货代公司(提供合同约定或者其他相关证明)以外的其他单位或个人使用的。
2.以自营名义出口，其出口业务实质上是由本企业及其投资的企业以外的单位或个人借该出口企业名义操作完成的。
3.以自营名义出口，其出口的同一批货物既签订购货合同，又签订代理出口合同(或协议)的。
4.出口货物在海关验放后，自己或委托货代承运人对该笔货物的海运提单或其他运输单据等上的品名、规格等进行修改，造成出口货物报关单与海运提单或其他运输单据有关内容不符的。
5.以自营名义出口，但不承担出口货物的质量、收款或退税风险之一的，即出口货物发生质量问题不承担购买方的索赔责任(合同中有约定质量责任承担者除外);不承担未按期收款导致不能核销的责任(合同中有约定收款责任承担者除外);不承担因申报出口退(免)税的资料、单证等出现问题造成不退税责任的。
6.未实质参与出口经营活动、接受并从事由中间人介绍的其他出口业务，但仍以自营名义出口的。
上述规定明确了“假自营、真代理”的判别标准。实践中，部分“假自营、真代理”的外贸企业，被动卷入骗取出口退税的犯罪流程。上游企业与外贸代理企业签订货物购销合同，外贸代理企业按照出口金额赚取低比例代理费，并在货物出口后申报出口退税，收汇并取得出口退税款，扣除代理费后，一并支付至上游企业，如下：

若外贸代理企业对于上游企业实施骗取出口退税的具体行为不具有主观认知，例如对上游虚开增值税专用发票、以道具货物虚假出口、与境外离岸公司存在隐蔽关联、非法换汇等事实并不知情，则该外贸代理企业不构成骗取出口退税罪的共犯，不应追究刑事责任。然而，如其业务被税务机关认定为“假自营、真代理”，则仍须承担相应的行政及民事责任，包括已退税款将被追缴、未退税款不再办理，且相关出口业务需视同内销，依法补缴增值税。
需要说明的是，本文所讨论的骗取出口退税罪认定，主要针对一般性出口商品，不包括特殊限制出口商品。以最高人民法院发布的典型案例（南京东某铂业有限公司、姚某某等骗取出口退税案）为例，该案中将白银伪报为“溅射靶组件”出口并申请退税的行为被认定为骗取出口退税罪。本文认为，该判决在适用法律时，可能一定程度上突破了《刑法》第二百零四条第二款关于“未缴骗退”与“已缴骗回”的界分逻辑，其定罪理由或与涉案货物白银属于国家严格管控的限制出口贵金属有关，出口管制政策在此类商品上产生了更强的法益保护必要性。因此，该案的认定思路具有其特定背景，不宜普遍推广适用于一般商品出口退税案件。

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