深度剖析：研发下脚料与产品冲减研发费用区别-金税云

深度剖析：研发下脚料与产品冲减研发费用区别

时间：2025-02-11浏览次数：844次

研发产品在销售当年冲减当年的研发费用，而对于下脚料、残次品、中间试制品等特殊收入冲减研发费用的时间点，既可能是其产生的年度，也可能是其销售的年度。企业所得税法实施条例明确规定了不能重复扣除的原则，不过研发费用加计扣除属于不能重复扣除原则的例外情况。实际上，通过加计扣除的方式减少了应纳税所得额，这是给予企业的一项税基式优惠。

然而，需要注意的是，企业在研发过程中形成的下脚料、残次品、中间试制品等特殊收入（以下统一简称为 “下脚料”）与研发产品的材料部分，均不能进行加计扣除。由于 “下脚料” 与研发产品在冲减研发费用时，在范围、时间以及方式上都存在差异，所以企业首先要精准界定什么是 “下脚料”（特别是残次品、中间试制品），以及什么是研发产品。但目前在税法上，对于两者的区别并没有明确的定义，这就需要企业遵循诚信原则，依据常识以及企业自身的内控制度来加以区分。

范围的不同

研发费用加计扣除相关文件规定了六项费用，严格按文义解释，研发产品不能加计扣除的范围仅限于研发产品中的材料,其金额是研发产品的销售收入按材料在六项费用中的权重计算得出的;而“下脚料”是按其市场价值冲减研发费用。

扣除时间的不同

研发产品冲减研发费用的时间节点为销售当年，这一点较为明确。然而，对于 “下脚料” 冲减研发费用的时间，存在诸多误解。实际上，“下脚料” 是在确认收入当年冲减研发费用，并非销售当年。曾经，包括笔者在内的很多人都误以为 “下脚料” 与研发产品一样，在销售当年进行冲减，笔者甚至在《研发费加计扣除政策 2023 年总结》一文中输出过这一错误观点，在此予以纠正。

国家税务总局公告 2017 年第 40 号明确规定，研发产品在销售当年冲减研发费用，“下脚料” 则在计算确认收入当年冲减。那么，为何会有人错误理解为 “下脚料” 在销售时冲减呢？原因在于，有人认为只有在 “下脚料” 销售，金额确定后才能冲减，否则会违背确定性原则。但这种观点是错误的。通过计算确定的金额同样符合确定性原则，例如国家税务总局公告 2011 年第 25 号《企业资产损失所得税税前扣除管理办法》第三条规定的法定损失，便是 “计算确认” 的；国家税务总局公告 2017 年第 40 号也规定，“下脚料” 等特殊收入同样是 “计算确认” 的。所以，“下脚料” 是在计算确认收入的当年冲减研发费用。

随之而来的问题是，计算确认收入的当年究竟是哪一年？对此，税法并未作出明确规定。在税法未规定的情况下，应遵从会计的相关规定。

若 “下脚料” 金额不大，依据会计的重要性原则，在产生 “下脚料” 的当年可以不确认收入，而是在销售年度确认收入。

若 “下脚料” 金额超过重要性水平，若不确认收入，将违反会计的可靠性原则与及时性原则。此时，就应当在产生 “下脚料” 的当年，对 “下脚料” 的价值进行估算，计算确认其金额。

税务处理应当遵从上述会计处理方式。若 “下脚料” 金额超过重要性水平，应确认收入却未确认，这属于会计处理错误，在纳税申报时必须予以纠正。需要强调的是，这并非税会差异。

综上所述，“下脚料” 冲减研发费用的时间点，既可能是其产生年度，也可能是其销售年度。

方式上的不同

　　研发产品对外销售时对应的材料费用冲减当年的研发费用，不足冲减的，结转以后年度，“下脚料”冲减研发费用至零为止，不能结转以后年度。

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