XX有限公司税收风险分析及应对案例

【案例引言】电信运营企业作为提供语音通信和数据传输服务的企业，主要包括建设电信网络、提供基础电和增值电信业务、提供货物销售和有形动产经营性租赁等业务。其交易和经营行为既涉及现代服务，又涉及货物销售，企业经营模式不断创新，新型的交易方式不断涌现，产业链复杂，这都对税收征管提出了新的要求。目前市场上主要电信运营商都是上市公司，在财税制度执行上比较规范，但在实际工作中，企业有未按规定申报抵扣增值税进项税额、视同销售不作收入处理、转售水电不作收入、固定资产处置不计提税金、税前列支与取得收入无关的费用、超过扣除限额的业务招待费未作纳税调整、未实际支付的计提费用未作纳税调整等税收风险点。

一、企业基本情况

XX有限公司为中国某通信有限公司全资子公司，主要经营基础电信业务、增值电信业务、移动通信业务等，在H省设有14家分公司。该企业财务核算实行省内两级核算体系，省公司财务部负责会计核算、汇总申报、档案管理、报表编制、资金支付、业务支撑、数据存储等；分支机构为报账制单位，负责业务初审、原始凭证采集、就地纳税申报等。企业所使用的财务软件为SAP财务管理系统，账簿凭证资料在省公司保存。

企业2014年实现营业收入221.54亿元，实现利润51.79亿元，缴纳企业所得税12.69亿元；2015年实现营业收入228.66亿元，实现利润59.15亿元，缴纳企业所得税14.38亿元。该企业自2014年6月1日起实行“营改增”，增值税汇总纳税部分由省公司按季全额申报，2014年6—12月缴纳增值税7.83亿元。

企业适用11%、6%两档增值税税率，企业所得税适用25%的税率。

二、风险分析情况

通过金三系统提取该企业增值税申报表、年度企业所得税申报表等信息，申报信息和增值税专用发票进销项票面信息结合企业总账及明细账数据进行综合比对分析从中找出涉税风险点，经抽取该公司2014—2015年的财务数据和相关税收数据进行风险分析，共发现15个涉税风险事项，具体如下：

（一）“营改增”试点后延迟取得劳务进项发票多抵扣进项税额的风险

分析人员查看了XX有限公司2014年6月份“应交税费-应交增值税（进项税额）”、“主营业务成本-维修费”、“主营业务成本-业务支撑网”、“主营业务成本-网络支撑网”、“主营业务成本-传输网数据网”等科目，发现“主营业务成本-维修费”、“主营业务成本-业务支撑网”、“主营业务成本-网络支撑网”、“主营业务成本-传输网数据网”增长较快，企业可能存在抵扣实际业务发生在“营改增”以前的购入劳务，2014年6月再取得专用发票抵扣，如果情况属实 ，应做进项税额转出。

（二） “营改增”试点后延迟取得货物进项发票抵扣进项税额的风险

分析人员查看了XX有限公司2014年6月以后“应交税费-应交增值税（进项税额）”、“主营业务成本-综合配套”、“库存材料”“固定资产”等科目，发现“库存材料”“固定资产”科目骤增，企业可能存在抵扣实际业务发生在“营改增”以前的购入材料或者设备业务，2014年6月实行营改增后取得增值税专用发票抵扣，如果情况属实 ，应做进项税额转出。

（三）取得不符合规定增值税专用发票抵扣进项税额的风险

分析人员查看了XX有限公司2014年度“应交税费-应交增值税（进项税额）”科目，营改增刚刚试点，可能存在取得不符合规范发票申报抵扣进项税的风险。

（四）转售水、电收入未按规定申报缴纳增值税的风险

XX有限公司2014年6-12月“其他业务收入-水电费收入”、“预收账款-代销商预存款”、“其他应收款”、“应交税费”等科目，可能存在企业取得转供外单位和个人水电费1,094,600.56元，其中水费514,181.96 元，电费580,418.60 元，未计提销项税额。

（五）企业发生视同销售行为未按规定缴纳增值税的风险

查看该公司2014年“销售费用”中促销费、客户服务费、广告费、业务宣传费、社会渠道手续费、社会渠道服务费、展览费、咨询费、业务费明细项目，发现有发出手机、服装、红瓷茶具、杯子、笔、商务礼盒等，企业可能存在通过推广会等活动，将购进的手机、服装、红瓷茶具、杯子、笔、商务礼盒货物无偿赠送给其他单位或者个人，未视同销售，少缴增值税的风险；也可能是企业将上述物品用于业务捆绑销售，应分别核算、分别缴纳增值税。

（六）销售使用过的固定资产未缴纳增值税或者计税方法适用错误的风险

在XX有限公司2014年4月的“固定资产清理”、“营业外收入”科目中发现，记录有处置2台2008年以前购入未抵扣进项税额的闲置车辆，取得收入80,800元，可能未按简易计税方法计提增值税销项税额。

（七）预提性质费用未按规定税前扣除的风险

查看XX有限公司2014年未“预提费用”科目，贷方余额389,180.61元，一直未进行支付，可能没有调增企业当年的应纳税所得额。

（八）不能税前扣除的费用未做纳税调整的风险

2014年度，XX有限公司在“管理费用-其他”科目中列支价格调节基金20,574,911.84元，金额较大，应重点关注该基金是否符合审批规定，如不符合税前扣除标准应进行纳税调整。

（九）未按规定列支捐赠支出、非广告性赞助支出的风险

XX有限公司2014年在“管理费用-其他”科目中列支支付街道、社区的农村工作经费、综合治理经费等活动经费1,025,820.00元，可能属于直接赞助性质的支出，也可能属于企业利用社区活动进行企业宣传推广等，应查明情形后区别处理。

（十）企业税前扣除应由个人或其他单位负担费用的风险

2014年，XX有限公司在“管理费用”、“销售费用”、“其他业务成本”科目中列支应由员工或者客户个人负担的个人所得税1,304,051.92元；在职工教育经费科目中列支应由职工个人负担的学历、学位教育费用359,900.00元；在职工福利费、管理费用、销售费用中列支部分退休人员费用717,116.83元。三项合计2,381,068.75元，可能未进行纳税调整。

（十一）赠送货物、劳务未按规定进行企业所得税处理的风险

XX有限公司在2014年“销售费用-客户服务费-其它、大客户经费、促销费-其它、客户服务费VIP俱乐部”科目中，有赠送给关键人用于维系协调大客户的各种支出110,274,092.00 元，对特定对象的支出应按业务招待费处理，可能存在超扣除限额可能未作纳税调整的风险。

（十二）企业为投资者或者职工支付的商业保险费税前扣除的风险

XX有限公司2014年“管理费用”中，有一笔为投资者或者职工支付的家庭财产保险费支出787,361.89元，属于商业保险，不能税前扣除，未做纳税调整。

（十三）实际占用的土地未按规定缴纳城镇土地使用税的风险

XX有限公司2012年底取得位于XX市XX区XX路XX号12,135.83㎡的土地使用权（属于市区五类地区，每平方米年税额12元），该宗土地于2013年12月办理了变更手续，变更后的土地使用面积为12,544.72㎡，2014年企业未进行相应的纳税调整，可能存在少计城镇土地使用税的风险。

（十四）与房屋不可分割的附属设施未按规定计入房产原值少缴纳房产税的风险

XX有限公司固定资产账簿记载原值为 27,172,138.52元的XX营运中心中央空调，会计科目为“固定资产-原值-经营和管理用动力空调设备”，单独计价，可能未列入房产原值从价计征房产税。

（十五）向员工发放各类奖金、津贴、补贴未按规定代扣代缴个人所得税的风险

XX有限公司2014年拥有员工511人，发放员工工资及奖金124,671,042.70元，为员工缴纳补充养老保险金1,334,764.29元，在“管理费用-其他-交通费”科目发放累计交通补助6,717,489.65元、劳动保护费330,421.21元，福利费12,725,523.07元；可能未将这些支出并入员工的工资薪金支出代扣代缴个人所得税。

三、风险应对情况

应对人员深入企业，对风险分析阶段发现的风险点逐一进行实地核查。通过重点审阅企业的申报资料、相关合同、记账凭证和其他涉税资料，并对企业财务主管和部分采购人员进行了询问调查，确认企业有未按规定申报抵扣增值税进项税额、视同销售不作收入处理、转售水电不作收入、固定资产处置不计提税金等15个税收风险事项，具体应对情况如下：

（一）针对风险一

应对人员对XX有限公司“应交税费-应交增值税（进项税额）”明细科目，对比企业合同约定的服务提供时间与企业取得的红字增值税进项发票的开具时间，企业接受维保、质保等技术服务时间为2014年5月，发现取得2014年6月1日以后开具的进项发票，抵扣进项税额946,695.82元，未作进项税额转出。根据：《营业税改征增值税试点实施办法》（财税〔2013〕106号）“第二十三条 纳税人取得的增值税扣税凭证不符合法律、行政法规或者国家税务总局有关规定的，其进项税额不得从销项税额中抵扣。”及《财政部 国家税务总局关于将电信业纳入营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2014〕43号）“十、本通知自2014年6月1日起执行。”应补增值税946,695.82元，应补城市维护建设税及附加94669.58元，相应调减当年企业所得税应纳税所得额1,041,365.40元。

（二）针对风险二

XX有限公司购买设备，取得实际业务发生在“营改增”2014年6月1日以前的进项税额5,889,201.19元，其进项税额不应该抵扣，应作进项税额转出。根据：《营业税改征增值税试点实施办法》（财税〔2013〕106号）“第二十三条 纳税人取得的增值税扣税凭证不符合法律、行政法规或者国家税务总局有关规定的，其进项税额不得从销项税额中抵扣。”及《财政部 国家税务总局关于将电信业纳入营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2014〕43号）“十、本通知自2014年6月1日起执行。”应补交增值税5,889,201.19元，应补城市维护建设税及附加588920.12元，相应调减企业所得税应纳税所得额1177840.24元（假设设备按十年摊销）。

（三）针对风险三

2014年度取得一份增值税专用发票，其销货清单未通过防伪税控系统开具，抵扣增值税进项税额10,379.66元，未作进项转出。根据《中华人民共和国增值税暂行条例》第九条“纳税人购进货物或者应税劳务，取得的增值税扣税凭证不符合法律、行政法规或者国务院税务主管部门有关规定的，其进项税额不得从销项税额中抵扣。” 《国家税务总局关于修订〈增值税专用发票使用规定〉的通知》（国税发〔2006〕156号）第十二条规定，应补增值税10,379.66元。应补城市维护建设税及附加1037.97元，相应调减企业所得税应纳税所得额11417.63元。

（四）针对风险四

2014年6-12月，XX有限公司取得外单位和个人转供水电费1,094,600.56元，其中水费514,181.96 元，电费580,418.60 元，挂往来未作收入处理。根据《中华人民共和国增值税暂行条例》第一条“在中华人民共和国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的单位和个人，为增值税的纳税人，应当依照本条例缴纳增值税。”第二条第一款“纳税人销售或者进口货物，除本条第（二）项、第（三）项规定外，税率为17%”第二条第二款“纳税人销售或者进口下列货物，税率为13%：⒉自来水、暖气、冷气、热水、煤气、石油液化气、天然气、沼气、居民用煤炭制品；”《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第二条“条例第一条所称货物，是指有形动产，包括电力、热力、气体在内。”应补增值税143,488.00元，应补城市维护建设税及附加14348.80元，相应调增应纳税所得额936,763.76元。

计算过程：

514,181.96/(1+13%)*13%+580418.60/(1+17%)*17%=59153.67+84334.33=143488.00元。

（五）针对风险五

2014年，XX有限公司通过推广会等促销活动，将购进的手机、服装、红瓷茶具、杯子、笔、商务礼盒等价值2,547,151.30元的货物无偿赠送给其他单位或者个人，未视同销售。根据《中华人民共和国增值税暂行条例》第一条、第十九条第一款、《财政部国家税务总局关于将电信业纳入营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2014〕43号）。应补交增值税：2,547,151.30/(1+17%)*17%=370,098.9元，应补城市维护建设税及附加37009.89元，相应调减应纳税所得额37009.89元。

（六）针对风险六

在XX有限公司2014年4月的“营业外收入”科目中发现，记录有处置2台2008年以前购入未抵扣进项税额的闲置车辆，取得收入80,800元，未计提销项税额。根据《财政部国家税务总局关于全国实施增值税转型改革若干问题的通知》（财税〔2008〕170号）“纳税人销售自己使用过的在本地区扩大增值税抵扣范围试点以前购进或自制的固定资产，按4%征收率减半征收增值税。”应补增值税1,553.85元。应补城市维护建设税及附加155.39元，相应调减应纳税所得额1709.24元。

（七）针对风险七

查看该公司“预提费用”明细账，2014年末余额为389,180.61元，摘要为电信设备租赁费，至2014年汇算清缴结束前仍未支付且未取得发票，也未调增XX有限公司当年的应纳税所得额。根据《中华人民共和国企业所得税法》第八条 ，《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第二十七条，《国家税务局关于企业所得税若干问题的公告》（国家税务总局公告2011年第34号）第六条的规定，应调增2014应纳税所得额389,180.61元，应补缴企业所得税97295.15元。

（八）针对风险八

2014年度，企业在“管理费用-其他”科目中列支价格调节基金20,574,911.84元，未进行纳税调整。经核实该基金由县政府批准国土规划部门收取的，不符合规定在所得税前扣除。根据《财政部 国家税务总局关于财政性资金行政事业性收费 政府性基金有关企业所得税政策问题的通知》（财税〔2008〕151号）“ 二、关于政府性基金和行政事业性收费（一）企业按照规定缴纳的、由国务院或财政部批准设立的政府性基金以及由国务院和省、自治区、直辖市人民政府及其财政、价格主管部门批准设立的行政事业性收费，准予在计算应纳税所得额时扣除。企业缴纳的不符合上述审批管理权限设立的基金、收费，不得在计算应纳税所得额时扣除。”应调增应纳税所得额20,574,911.84元，应补缴企业所得税5143727.96元。

（九）针对风险九

XX有限公司2014年在“管理费用-其他”科目中列支支付街道、社区的农村工作经费、综合治理经费等活动经费1,025,820.00元，经核实，属于直接赞助性质的支出,未作纳税调整。根据《中华人民共和国企业所得税法》第十条“在计算应纳税所得额时，下列支出不得扣除：（六）赞助支出”和《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第五十四条“企业所得税法第十条第（六）项所称赞助支出，是指企业发生的与生产经营活动无关的各种非广告性质支出”。应调增应纳税所得额1,025,820.00元，应补缴所得税256455元。

(十)针对风险十

经核实，2014年，在“管理费用”、“销售费用”、“业务成本”等科目中列支应由员工或者客户个人负担的个人所得税1,304,051.92元；在职工教育经费科目中列支应由职工个人负担的学历、学位教育费用359,900.00元；在职工福利费、管理费用、销售费用中列支部分退休人员费用717,116.83元。三项合计2,381,068.75元未进行纳税调整。根据《中华人民共和国企业所得税法》第十条第八项“在计算应纳税所得额时，与取得收入无关的其他支出不得扣除”，《国家税务总局关于雇主为雇员承担全年一次性奖金部分税款有关个人所得税计算方法问题的公告》（国家税务总局公告2011年第28号）“四、雇主为雇员负担的个人所得税款，应属于个人工资薪金的一部分。凡单独作为企业管理费列支的，在计算企业所得税时不得税前扣除。”应调增应纳税所得额2,381,068.75元，应补缴企业所得税595267.19元。

（十一）针对风险十一

XX有限公司在销售费用-客户服务费-其它、大客户经费、促销费-其它、客户服务费VIP俱乐部等科目中赠送给关键人、领导人等用于维系协调大客户的业务招待费支出110,274,092.00 元；超扣除限额48,035,862.41元，未作纳税调整。根据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第四十三条“企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，按照发生额的60%扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入的5‰”和《国家税务总局关于中国移动（香港）有限公司内地子公司缴纳企业所得税有关问题的通知》(国税函〔2003〕1252号)“一、关于业务销售附带赠送的处理：（二）对单位使用者的特定人员（如业务联系人、单位领导等）的赠送支出，应作为企业交际应酬费，并按税法实施细则的有关规定处理。其中，属于服务赠送的，应按所赠送服务的市场价格计算营业收入，并就相应数额作为交际应酬费；属于外购实物赠送的，可按取得该实物的实际成本作为交际应酬费”。纳入业务招待费用按限额计算。应调增应纳税所得额48,035,862.41元，应补缴所得税12008965.60元。

（十二）针对风险十二

XX有限公司2014年“管理费用”中列支的为投资者或者职工支付的家庭财产保险费支出787,361.89元，属于商业保险，不能税前扣除，未做纳税调整。根据《《中华人民共和国企业所得税法》第八条；《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第三十六条；《国家税务总局关于企业所得税有关问题的公告》（国家税务总局公告2016年第80号）第一条，应调增2014年应纳税所得额787,361.89元，应补缴所得税196840.47元。

（十三）针对风险十三

XX有限公司2012年底取得位于XX市XX区XX路XX号12,135.83㎡的土地使用权（属于市区五类地区，每平方米年税额12元），该宗土地于2013年12月办理了变更手续，变更后的土地使用面积为12,544.72㎡，2014年企业未进行相应的纳税调整。根据《中华人民共和国税收征管法》第六十四条第二款和《中华人民共和国城镇土地使用税暂行条例》第二、三、四、五条。应补缴城镇土地使用税4,906.68元。 

（十四）针对风险十四

XX有限公司账簿记载原值为 27,172,138.52元的XX营运中心中央空调(会计科目为“固定资产-原值-经营和管理用动力空调设备”),未列入房产原值从价计征房产税。根据《中华人民共和国房产税暂行条例》第一、二、三、四条，应补缴房产税260,852.53元。

（十五）针对风险十五

XX有限公司2014年拥有员工511人，发放员工工资及奖金124,671,042.70元，为员工缴纳补充养老保险金1,334,764.29元，在“管理费用-其他-交通费”科目发放累计交通补助6,717,489.65元（已扣除公务用车补贴部分）、劳动保护费330,421.21元，福利费12,725,523.07元；应申报代扣代缴个人所得税13,593,577.13元，已申报缴纳个人所得税12,763,570.01元；少代扣代缴个人所得税830,007.12元。根据《个人所得税法》第一、二、三、六、八、九条及《中华人民共和国个人所得税实施条例》第八条第一款、第四款。应补扣、解缴个人所得税830,007.12元。

四、处理结果

经过应对人员的政策辅导，依规定性，风险问题水落石出，公司财务人员同意进行应纳税额调增，补缴税款，共应补缴增值税7,361,417.42元，应补城市维护建设税及附加736141.75元，企业所得税17898966.91元，个人所得税830,007.12元，城镇土地使用税4,906.68元，房产税260,852.53元，并加收相应的滞纳金。